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財會(huì )[2008]11號  2008年8月7日頒布  廣西天華編輯

國務(wù)院有關(guān)部委、有關(guān)直屬機構，新疆生產(chǎn)建設兵團財務(wù)局，有關(guān)中央管理企業(yè)，各省、自治區、直轄市、計劃單列市財政廳(局)：
　　為了全面貫徹實(shí)施企業(yè)會(huì )計準則，落實(shí)會(huì )計準則趨同與等效，根據企業(yè)會(huì )計準則執行情況和有關(guān)問(wèn)題，我部制定了《企業(yè)會(huì )計準則解釋第2號》，現予印發(fā)，請遵照執行。

附件：企業(yè)會(huì )計準則解釋第2號
　　二○○八年八月七日

附件：企業(yè)會(huì )計準則解釋第2號

  一、同時(shí)發(fā)行A股和H股的上市公司，應當如何運用會(huì )計政策及會(huì )計估計？
　　答：內地企業(yè)會(huì )計準則和香港財務(wù)報告準則實(shí)現等效后，同時(shí)發(fā)行A股和H股的上市公司，除部分長(cháng)期資產(chǎn)減值損失的轉回以及關(guān)聯(lián)方披露兩項差異外，對于同一交易事項，應當在A(yíng)股和H股財務(wù)報告中采用相同的會(huì )計政策、運用相同的會(huì )計估計進(jìn)行確認、計量和報告，不得在A(yíng)股和H股財務(wù)報告中采用不同的會(huì )計處理。
　　二、企業(yè)購買(mǎi)子公司少數股東擁有對子公司的股權應當如何處理？企業(yè)或其子公司進(jìn)行公司制改制的，相關(guān)資產(chǎn)、負債的賬面價(jià)值應當如何調整？
　　答：(一)母公司購買(mǎi)子公司少數股權所形成的長(cháng)期股權投資，應當按照《企業(yè)會(huì )計準則第2號——長(cháng)期股權投資》第四條的規定確定其投資成本。
　　母公司在編制合并財務(wù)報表時(shí)，因購買(mǎi)少數股權新取得的長(cháng)期股權投資與按照新增持股比例計算應享有子公司自購買(mǎi)日(或合并日)開(kāi)始持續計算的凈資產(chǎn)份額之間的差額，應當調整所有者權益(資本公積)，資本公積不足沖減的，調整留存收益。
　　上述規定僅適用于本規定發(fā)布之后發(fā)生的購買(mǎi)子公司少數股權交易，之前已經(jīng)發(fā)生的購買(mǎi)子公司少數股權交易未按照上述原則處理的，不予追溯調整。
　　(二)企業(yè)進(jìn)行公司制改制的，應以經(jīng)評估確認的資產(chǎn)、負債價(jià)值作為認定成本，該成本與其賬面價(jià)值的差額，應當調整所有者權益；企業(yè)的子公司進(jìn)行公司制改制的，母公司通常應當按照《企業(yè)會(huì )計準則解釋第1號》的相關(guān)規定確定對子公司長(cháng)期股權投資的成本，該成本與長(cháng)期股權投資賬面價(jià)值的差額，應當調整所有者權益。
　　三、企業(yè)對于合營(yíng)企業(yè)是否應納入合并財務(wù)報表的合并范圍？
　　答：按照《企業(yè)會(huì )計準則第33號——合并財務(wù)報表》的規定，投資企業(yè)對于與其他投資方一起實(shí)施共同控制的被投資單位，應當采用權益法核算，不應采用比例合并法。但是，如果根據有關(guān)章程、協(xié)議等，表明投資企業(yè)能夠對被投資單位實(shí)施控制的，應當將被投資單位納入合并財務(wù)報表的合并范圍。
　　四、企業(yè)發(fā)行認股權和債券分離交易的可轉換公司債券，其認股權應當如何進(jìn)行會(huì )計處理？
　　答：企業(yè)發(fā)行認股權和債券分離交易的可轉換公司債券(以下簡(jiǎn)稱(chēng)分離交易可轉換公司債券)，其認股權符合《企業(yè)會(huì )計準則第22號――金融工具確認和計量》和《企業(yè)會(huì )計準則第37號――金融工具列報》有關(guān)權益工具定義的，應當按照分離交易可轉換公司債券發(fā)行價(jià)格，減去不附認股權且其他條件相同的公司債券公允價(jià)值后的差額，確認一項權益工具(資本公積)。
　　企業(yè)對于本規定發(fā)布之前已經(jīng)發(fā)行的分離交易可轉換公司債券，應當進(jìn)行追溯調整。
　　五、企業(yè)采用建設經(jīng)營(yíng)移交方式(BOT)參與公共基礎設施建設業(yè)務(wù)應當如何處理？
　　答：企業(yè)采用建設經(jīng)營(yíng)移交方式(BOT)參與公共基礎設施建設業(yè)務(wù)，應當按照以下規定進(jìn)行處理：
　　(一)本規定涉及的BOT業(yè)務(wù)應當同時(shí)滿(mǎn)足以下條件：
　　1．合同授予方為政府及其有關(guān)部門(mén)或政府授權進(jìn)行招標的企業(yè)。
　　2．合同投資方為按照有關(guān)程序取得該特許經(jīng)營(yíng)權合同的企業(yè)(以下簡(jiǎn)稱(chēng)合同投資方)。合同投資方按照規定設立項目公司(以下簡(jiǎn)稱(chēng)項目公司)進(jìn)行項目建設和運營(yíng)。項目公司除取得建造有關(guān)基礎設施的權利以外，在基礎設施建造完成以后的一定期間內負責提供后續經(jīng)營(yíng)服務(wù)。
　　3．特許經(jīng)營(yíng)權合同中對所建造基礎設施的質(zhì)量標準、工期、開(kāi)始經(jīng)營(yíng)后提供服務(wù)的對象、收費標準及后續調整作出約定，同時(shí)在合同期滿(mǎn)，合同投資方負有將有關(guān)基礎設施移交給合同授予方的義務(wù)，并對基礎設施在移交時(shí)的性能、狀態(tài)等作出明確規定。
　　(二)與BOT業(yè)務(wù)相關(guān)收入的確認。
　　1．建造期間，項目公司對于所提供的建造服務(wù)應當按照《企業(yè)會(huì )計準則第15號——建造合同》確認相關(guān)的收入和費用。基礎設施建成后，項目公司應當按照《企業(yè)會(huì )計準則第14號——收入》確認與后續經(jīng)營(yíng)服務(wù)相關(guān)的收入。
　　建造合同收入應當按照收取或應收對價(jià)的公允價(jià)值計量，并分別以下情況在確認收入的同時(shí)，確認金融資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)：
　　(1)合同規定基礎設施建成后的一定期間內，項目公司可以無(wú)條件地自合同授予方收取確定金額的貨幣資金或其他金融資產(chǎn)的；或在項目公司提供經(jīng)營(yíng)服務(wù)的收費低于某一限定金額的情況下，合同授予方按照合同規定負責將有關(guān)差價(jià)補償給項目公司的，應當在確認收入的同時(shí)確認金融資產(chǎn)，并按照《企業(yè)會(huì )計準則第22號——金融工具確認和計量》的規定處理。
　　(2)合同規定項目公司在有關(guān)基礎設施建成后，從事經(jīng)營(yíng)的一定期間內有權利向獲取服務(wù)的對象收取費用，但收費金額不確定的，該權利不構成一項無(wú)條件收取現金的權利，項目公司應當在確認收入的同時(shí)確認無(wú)形資產(chǎn)。
　　建造過(guò)程如發(fā)生借款利息，應當按照《企業(yè)會(huì )計準則第17號——借款費用》的規定處理。
　　2．項目公司未提供實(shí)際建造服務(wù)，將基礎設施建造發(fā)包給其他方的，不應確認建造服務(wù)收入，應當按照建造過(guò)程中支付的工程價(jià)款等考慮合同規定，分別確認為金融資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)。
　　(三)按照合同規定，企業(yè)為使有關(guān)基礎設施保持一定的服務(wù)能力或在移交給合同授予方之前保持一定的使用狀態(tài)，預計將發(fā)生的支出，應當按照《企業(yè)會(huì )計準則第13號——或有事項》的規定處理。
　　(四)按照特許經(jīng)營(yíng)權合同規定，項目公司應提供不止一項服務(wù)(如既提供基礎設施建造服務(wù)又提供建成后經(jīng)營(yíng)服務(wù))的，各項服務(wù)能夠單獨區分時(shí)，其收取或應收的對價(jià)應當按照各項服務(wù)的相對公允價(jià)值比例分配給所提供的各項服務(wù)。
　　(五)BOT業(yè)務(wù)所建造基礎設施不應作為項目公司的固定資產(chǎn)。
　　(六)在BOT業(yè)務(wù)中，授予方可能向項目公司提供除基礎設施以外其他的資產(chǎn)，如果該資產(chǎn)構成授予方應付合同價(jià)款的一部分，不應作為政府補助處理。項目公司自授予方取得資產(chǎn)時(shí)，應以其公允價(jià)值確認，未提供與獲取該資產(chǎn)相關(guān)的服務(wù)前應確認為一項負債。
　　本規定發(fā)布前，企業(yè)已經(jīng)進(jìn)行的BOT項目，應當進(jìn)行追溯調整；進(jìn)行追溯調整不切實(shí)可行的，應以與BOT業(yè)務(wù)相關(guān)的資產(chǎn)、負債在所列報最早期間期初的賬面價(jià)值為基礎重新分類(lèi)，作為無(wú)形資產(chǎn)或是金融資產(chǎn)，同時(shí)進(jìn)行減值測試；在列報的最早期間期初進(jìn)行減值測試不切實(shí)可行的，應在當期期初進(jìn)行減值測試。
　　六、售后租回交易認定為經(jīng)營(yíng)租賃的，應當如何進(jìn)行會(huì )計處理？
　　答：企業(yè)的售后租回交易認定為經(jīng)營(yíng)租賃的，應當分別以下情況處理：
　　(一)有確鑿證據表明售后租回交易是按照公允價(jià)值達成的,售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額應當計入當期損益。
　　(二)售后租回交易如果不是按照公允價(jià)值達成的，售價(jià)低于公允價(jià)值的差額，應計入當期損益；但若該損失將由低于市價(jià)的未來(lái)租賃付款額補償時(shí)，有關(guān)損失應予以遞延(遞延收益)，并按與確認租金費用相一致的方法在租賃期內進(jìn)行分攤；如果售價(jià)大于公允價(jià)值，其大于公允價(jià)值的部分應計入遞延收益，并在租賃期內分攤。